摘要：房地產(chǎn)企業(yè)涉稅違法的代價不斷加大，稅收籌劃成為其在低納稅風(fēng)險下降低稅負(fù)的一個重要選擇。本文就房地產(chǎn)企業(yè)如何做稅收籌劃提供一些思路。
    關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；稅收籌劃；思路
    近年來，房地產(chǎn)企業(yè)偷漏稅情況嚴(yán)重。以北京市為例，從2003年—2005年，北京市地稅局對1103家房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進行了納稅檢查，被查出有問題的企業(yè)725家，其中千萬元以上案件24起，有問題比例為66％；檢查總計查補10.05億元，滯納金一項，就收取5891萬元，而因偷逃稅款而引發(fā)的罰金總額也已經(jīng)突破千萬，達(dá)到1817萬元。
    稅務(wù)機關(guān)已將房地產(chǎn)行業(yè)納稅情況確定為監(jiān)管重點，并且正積極探索建立房地產(chǎn)行業(yè)納稅評估模型，還計劃與土地管理、城市規(guī)劃、房產(chǎn)管理等行政部門建立信息傳遞制度，以加強對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與應(yīng)納稅額有關(guān)數(shù)據(jù)的采集、監(jiān)控和分析能力，同時在行政程序上規(guī)范納稅人的稅務(wù)登記行為，建立檔案，以便全程跟蹤。此外，稅務(wù)機關(guān)還將加大對房地產(chǎn)涉稅違法行為的處罰力度�？梢悦黠@預(yù)見，房地產(chǎn)企業(yè)涉稅違法的代價將進一步加大，稅收籌劃成為其在低納稅風(fēng)險下降低稅負(fù)的一個重要選擇。本文就房地產(chǎn)企業(yè)如何對其經(jīng)營活動進行稅收籌劃提供一些思路。
    （一）從節(jié)稅空間大的稅種和納稅人構(gòu)成入手
    房地產(chǎn)企業(yè)在進行稅收籌劃之前要先分析哪些稅種具有稅收籌劃價值。從理論上來講，應(yīng)選擇稅收優(yōu)惠多，稅負(fù)伸縮彈性大的的稅種作為切入點，例如土地增值稅對房地產(chǎn)企業(yè)而言，就是一個具有很高稅收籌劃價值的稅種，原因有兩個：一是其稅率比較高，稅負(fù)重；二是其稅率為超率累進稅率，跳躍性大，不同級次之間稅收負(fù)擔(dān)的差距大，土地增值稅稅率為四級超率累進稅率，稅率從30%到60%，增值率越低，稅率越低，《土地增值稅暫行條例》第8條規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅。因此土地增值稅籌劃的余地也大。
    從納稅人構(gòu)成切入。我國大量稅收共同的特點是以企業(yè)的某種類別身份為基礎(chǔ)。因此房地產(chǎn)企業(yè)進行稅收籌劃時可以考慮能否避開成為某稅種納稅人，從而實現(xiàn)節(jié)稅目的。例如，《增值稅暫行條例》第五條規(guī)定，一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為。依據(jù)混合銷售按照“經(jīng)營主業(yè)”劃分只征一種稅的原則，企業(yè)有充分的空間進行稅收籌劃以獲得適合自己企業(yè)和產(chǎn)品特點的納稅方式。設(shè)有一房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)兼營房屋出租，屬于增值稅一般納稅人，向另一單位出租的房屋包括很多家具、家電以及其他代收電話、水電費。若不對這些費用分別核算，根據(jù)《增值稅暫行條例》的規(guī)定，用于非應(yīng)稅項目的購進貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進項稅額不能抵扣，這樣就加重了企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。企業(yè)可以通過分別核算和收取這些費用，將其中所包含的增值稅予以抵扣。
    （二）尋找變量稅收籌劃過程就是不斷發(fā)現(xiàn)并引入變量的過程。
    所謂變量，就是影響稅收政策有差異化選擇、能夠引起稅額變化的因素。影響應(yīng)納稅額的兩個最直接、最根本地因素是計稅依據(jù)和稅率，計稅依據(jù)越小，稅率越低，應(yīng)納稅額越少，其它間接因素都通過這兩個因素其作用。雖然這兩個因素在不同稅種中的內(nèi)容不同，但采取的籌劃方法都得從這兩個方面下功夫。
    另外，稅收籌劃從某種意義上說就是納稅人主動利用稅收政策的特定條款來實現(xiàn)減輕納稅成本的目的，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)尋找在相關(guān)稅收政策中的特定條款，并加以充分利用。這些條款包括三類：差異性條款。例如房地產(chǎn)業(yè)涉及的稅種主要包括土地增值稅、房產(chǎn)稅、所得稅、營業(yè)稅，土地增值稅稅率為四級超率累進稅率，稅率從30%到60%，增值率越高，稅率越高，其他業(yè)務(wù)收入相對于房地產(chǎn)銷售收入，涉及的稅負(fù)主要是營業(yè)稅，不繳納土地增值稅，稅負(fù)輕一些。由于很多房地產(chǎn)在出售時已經(jīng)進行了簡單裝修，可以考慮將其作為單獨的業(yè)務(wù)進行核算，分解房地產(chǎn)價格，這樣還可能有效降低房地產(chǎn)的增值率。
    選擇性條款。稅制設(shè)計和稅收政策中規(guī)定了不同的納稅處理模式，對一種納稅主體規(guī)定了二選一的納稅方法，納稅人就可以通過測算，選擇一種納稅成本較低的納稅處理模式。例如根據(jù)《房產(chǎn)稅暫行條例》第3、4條的規(guī)定，房產(chǎn)稅依照房產(chǎn)原值一次減除10%至30%后的余值計算繳納。房產(chǎn)出租的，以房產(chǎn)租金收入為房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)。房產(chǎn)稅的稅率，依照房產(chǎn)余值計算繳納，稅率為1.2%；依照房產(chǎn)租金收入計算繳納的，稅率為12%.兩種方式計算出來的應(yīng)納稅額有時候存在很大差異，在這種情況下，就存在稅收籌劃的空間。企業(yè)可以適當(dāng)將出租業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)變?yōu)槌邪鼧I(yè)務(wù)而避免采用依照租金計算房產(chǎn)稅的方式。
    優(yōu)惠性條款。我國土地增值稅法規(guī)定了很多稅收優(yōu)惠政策，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以充分創(chuàng)造條件，通過享受稅法規(guī)定的優(yōu)惠政策進行稅收籌劃。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題的規(guī)定的通知》的規(guī)定，對于以房地產(chǎn)進行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產(chǎn)）作價入股進行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營企業(yè)中時，暫免征土地增值稅。對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。對于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征土地增值稅。在企業(yè)兼并中，對被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中的，暫免征土地增值稅。
    （三）遵循成本收益原則
    房地產(chǎn)企業(yè)進行稅收籌劃是為了獲得整體經(jīng)濟利益，而不是某一環(huán)節(jié)的稅收利益，各稅種之間是相互聯(lián)系、相互依存的，某一稅種的應(yīng)納稅額減少可能導(dǎo)致其他稅種稅額的增加。因此企業(yè)在進行稅收籌劃時要進行成本收益分析，以判斷經(jīng)濟上是否可行。
    以房地產(chǎn)企業(yè)增值稅籌劃為例，合理合法地控制、降低增值率對房地產(chǎn)企業(yè)具有重要的意義。從計稅原理上講，控制、降低增值率有三個辦法：降低產(chǎn)品售價、增加可扣除項目與合并核算低增值率業(yè)務(wù)，同時這些做法造會成收入減少或者其他成本、稅負(fù)的上升，企業(yè)應(yīng)著眼于總體稅后凈收益最大化，對籌劃方案進行綜合考量。紅星房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)一批普通住宅，銷售價格共計3100萬元，按稅法規(guī)定計算的可扣除項目金額為2500萬元。該企業(yè)應(yīng)繳納土地增值稅計算如下：增值額=3100-2500=600，增值率=600/2500=24%，取第一檔稅率30%，應(yīng)納土地增值稅額=600*30%=180，營業(yè)稅3100；如果該公司降低商品房售價，按3000萬元的價格銷售這批商品房，其他條件不變，則納稅情況為：增值額=3000-2500=500，增值率=500/2500=20%，此時企業(yè)免征土地增值稅，與籌劃前相比，企業(yè)收入減少100萬元，應(yīng)納稅額減少180萬元，所得稅前實際收益反而增加80萬元，稅收籌劃的效果顯著。
    假定其他條件不變，商品房價格仍為3100萬元，紅星房地產(chǎn)開發(fā)公司增加商品房內(nèi)部設(shè)施，使其可扣除項目增加為2600萬元，則應(yīng)納土地增值稅情況為：增值額=3100-2600=500，增值率=500/2600=19.23%，由于增值率小于20%，此時企業(yè)免征土地增值稅，與籌劃前相比，企業(yè)不僅提高了房屋質(zhì)量，還減少了凈支出，獲得了凈利益的增加。這種籌劃使商品房買賣雙方均受益。
    在增加可扣除項目時，應(yīng)注意稅法對可扣除項目的具體規(guī)定。稅法規(guī)定，開發(fā)費用的扣除比例不得超過取得土地使用權(quán)支付金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本總和的10%，而各省市在10%內(nèi)確定了不同的比例，納稅人要注意把握。